Компания «Эрнст Энд Янг (СНГ) Б.В.» разработала для ООО «Посуда-Центр сервис» Методику списания товарных потерь, не принятых заказчиком для целей расчета налога на прибыль. Заказчик применил эту Методику, но в 2018 году налоговая инспекция доначислила компании «Посуда-Центр сервис» 27,8 млн рублей налога на прибыль и 25 млн рублей НДС из-за неправомерного, по мнению налогового органа, учета товарных потерь по недостачам, возникшим в результате хищений, при неподтвержденности факта отсутствия виновных лиц. «Посуда-Центр сервис» обратилась в суд с иском о взыскании с «Эрнст Энд Янг (СНГ) Б.В.» 11,7 млн рублей убытков. Однако суд первой инстанции, с которым согласились апелляция и кассация, отказал в удовлетворении требований. Тогда ООО «Посуда-Центр сервис» пожаловалось в Верховный суд, который решил рассмотреть этот спор 6 февраля 2024 года (дело А40-111577/2022).
Фабула
В 2015 году ООО «Посуда-Центр сервис» (заказчик) и компания «Эрнст Энд Янг (СНГ) Б.В.» (исполнитель) заключили договор оказания консультационных услуг.
Одной из услуг была разработка Методики списания товарных потерь, не принятых заказчиком для целей расчета налога на прибыль (далее — Методика). В число положений названной Методики входило, что одним из видов товарных потерь, имеющихся у ООО «Посуда-Центр сервис», и которые оно не принимает в расходы при определении налога на прибыль, являются хищения товаров на торговых площадках. Под похищенным понимался товар, не выявленный в результате инвентаризации.
Стоимость оказанной услуги составила 5,9 тыс. долларов.
В 2018 году по результатам выездной проверки ООО «Посуда-Центр сервис» МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области доначислила компании налог на прибыль в сумме 37 млн рублей и налог на добавленную стоимость в сумме 30,7 млн рублей.
Из указанных сумм 27,8 млн рублей налога на прибыль и 25 млн рублей НДС было доначислено из-за неправомерного, по мнению налогового органа, учета товарных потерь по недостачам, возникшим в результате хищений, при неподтвержденности факта отсутствия виновных лиц, а именно соответствующих постановлений следственных органов.
ООО «Посуда-Центр сервис» в иске к компании «Эрнст Энд Янг (СНГ) Б.В.» потребовало взыскать 11,7 млн рублей убытков. Истец указал, что о риске доначисления НДС при использовании Методики исполнитель («Эрнст Энд Янг (СНГ) Б.В.») заказчика не уведомлял, в связи с чем истец понес убытки в размере 11,7 млн рублей, которые составляют стоимость услуг по договору, пени за несвоевременную уплату налогов и штрафы.
Однако суд первой инстанции, с которым согласились апелляция и кассация, отказал в удовлетворении требований.
Тогда ООО «Посуда-Центр сервис» пожаловалось в Верховный суд, который решил рассмотреть этот спор 6 февраля 2024 года.
Что решили ниижестоящие суды
Отказывая в иске, суды исходили из недоказанности необходимой совокупности условий для взыскания убытков, поскольку в силу условий договора компания «Эрнст Энд Янг (СНГ) Б.В.» оказывала ООО «Посуда-Центр сервис» консультационные услуги, объем, условия выполнения и стоимость которых согласованы сторонами. Услуги были приняты и оплачены истцом. Решение об использовании предложенной исполнителем Методики является самостоятельным управленческим решением истца.
Что думает заявитель
ООО «Посуда-Центр сервис» указывает на неправильное применение статей 15, 393, 723 и 401 Гражданского кодекса, разъяснений, изложенных в пункте 5 постановления Пленума Верховного суда от 24.03.2016 года № 7 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса РФ об ответственности за нарушение обязательств» (далее – Постановление № 7).
В частности, условие об ограничении ответственности исполнителя должно толковаться в системной взаимосвязи с положениями пункта 4 статьи 401 ГК как не подлежащее применению к случаям умышленного нарушения исполнителем своих обязательств.
Оказание возмездных консультаций налагает на профессионала обязанность действовать добросовестно и надлежащим образом (статьи 1, 309 Гражданского кодекса), а также подразумевает квалифицированность, компетентность консультанта и соответствие его консультаций закону.
Неисполнение названных обязанностей консультантом влечет для него применение ответственности.
Иной подход создавал бы для консультанта возможность осознанного (умышленного) неисполнения обязательства надлежащим образом без применения к нему неблагоприятных последствий, что противоречит существу регулирования обязательств, поскольку позволяет нарушителю действовать недобросовестно в противоречии с положениями пункта 4 статьи 1 Гражданского кодекса.
Компания «Эрнст Энд Янг (СНГ) Б.В.», как профессионал по налоговому консультированию и аудиторской деятельности, не могла не знать содержание подпункта 5 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса, согласно которому к внереализационным расходам приравниваются убытки в виде расходов в виде недостач материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае установления виновных лиц, а также убытки от хищений виновники, которых не 4 установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.
Разработанная исполнителем в 2015 году Методика содержит прямо противоположное суждение, согласно которому лица, совершившие хищения не устанавливаются, а ООО «Посуда-Центр сервис» не обращается в правоохранительные органы с заявлениями о хищениях товаров.
Несоответствие Методики действующему налоговому законодательству было установлено судами при рассмотрении налогового спора.
Таким образом, исходя из презумпции осведомленности профессионального налогового консультанта о действующем правовом регулировании, исполнитель умышленно предоставил Методику, противоречащую закону.
Кроме того, по смыслу разъяснений, изложенных в пункте 7 Постановления № 7, если установлено нарушение, его умышленный характер презюмируется, и отсутствие умысла должно доказываться должником.
Соответственно, если должник в ответ на иск о взыскании убытков ссылается на то или иное условие договора об ограничении или исключении ответственности, он должен доказать то, что нарушение с его стороны не было умышленным.
Что решил Верховный суд
Судья ВС Н.С. Чучунова сочла доводы жалобы заслуживающими внимания и передала спор в Экономколлегию.
Почему это важно
Старший юрист практики разрешения споров юридической компании «ССП-Консалт» Яна Кириллова считает, что СКЭС может отменить решения предыдущих судебных инстанций и направить дело на новое рассмотрение.
Судя по доводам кассатора, изложенным в определении ВС РФ о принятии кассационной жалобы, судами не была исследована причинно-следственная связь между убытками и фактическим применением заказчиком результата консультационных услуг — Методики. Также является логичным довод заказчика о том, что исполнитель не доказал отсутствие умысла на нарушение обязательства. Кроме того, результат любой услуги должен представлять экономическую или потребительскую ценность. Думается, что консультация, содержащая рекомендации, не учитывающие действующее законодательство, не является ценной. И в таком случае заказчик имеет право взыскать денежные средства, уплаченные по договору консультационных услуг. Существует сложившаяся судебная практика о том, что заказчик не обязан оплачивать некачественно оказанную услугу.
Однако Яна Кириллова напомнила, что подпункт 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ доступен всем, это же не секретный НПА, который могут читать только юристы.
«Поэтому здесь заказчик также мог как добросовестный налогоплательщик обратиться к нормам, регулирующим вопросы учета внереализационных расходов. В случае, если высшая инстанция направит дело на новое рассмотрение, мы можем получить позицию ВС РФ, уточняющую пределы ответственности юристов и налоговых консультантов», — пояснила она.
Советник, соруководитель практики банкротства и реструктуризации Level Legal Services Лидия Солодовникова считает, что ключевой посыл ВС в этом деле заключается в том, что профессиональный участник рынка должен нести ответственность вследствие оказания ненадлежащим образом услуги, повлекшей убытки для клиента.
Нельзя переносить бремя несения ответственности на клиента, если он руководствовался представленными профессионалом рекомендациями. Позиция компании — экс-члена «большой четверки», что использование результатов предоставленной ею консультации зависело только от управленческих решений истца, нелогична, поскольку смысл такой консультации в том, чтобы компания-клиент получила некий степ-план для принятия внутренних решений. Соответственно, опираясь на неверное заключение аудиторской компании, истец нарушил законодательство, повлекшее возникновение убытков. Если обратиться к другим сферам оказания услуг, данная практика уже давно сформирована. И в консалтинге также постепенно усиливается ответственность консультантов.
Юрист корпоративной и арбитражной практики АБ «Качкин и Партнеры» Игорь Прядеин считает, что примененные Верховным судом РФ подходы не являются инновационными.
Вывод о направленности юридических и консультационных услуг на достижение результата находил свое отражение в определении Экономколлегии Верховного суда РФ от 04.04.2023 года по делу № А40-67639/2021, а вопрос взыскания убытков за некачественное оказание консультационных услуг рассматривался ВАС РФ еще в 2013 году (дело № А41-7649/2012). Некоторые выводы Верховного суда РФ в определении являются спорными, особенно по вопросу причинно-следственной связи между оказанной консультацией и причиненными убытками. Верховный суд РФ посчитал, что несоответствие Методики налоговому законодательству было установлено судами в деле № А45-21326/2019, в котором обжаловалось решение налогового органа по итогам проверки. При рассмотрении дела № А45-21326/2019 суды не делали вывод о несоответствии методики закону, а учитывали целый ряд иных обстоятельств и доказательств. Кроме того, консультанты при разработке Методики основывали свое мнение на правоприменительной практике, в том числе Конституционного суда РФ и ВАС РФ.
По мнению Игоря Прядеина, причинно-следственная связь между оказанными консультационными услугами и убытками заказчика не является такой очевидной, как ее видит Верховный суд РФ.
«Наиболее вероятным результатом рассмотрения кассационной жалобы является направление дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, однако, учитывая формулировки Верховного суда РФ в определении, существует вероятность и разрешения вопроса по существу — удовлетворения требований клиента», — считает он.
Партнер юридической компании «Генезис» Василий Сосновский отметил, что в юридической литературе сложилось неоднозначное отношение к возможности возмещения убытков, причиненных оказанием консультационных услуг ненадлежащего качества.
Так, например, существует мнение, что консультант несет исключительно моральную ответственность (потеря клиента, реноме), убытки же клиента наступают вследствие его собственных неправильных действий, так как следовать или не следовать консультациям — выбор самого заказчика. Привлечь консультанта к такой ответственности, которая бы выразилась в возмещении клиенту убытков в полном объеме, невозможно. Высказывается и обратное суждение о том, что консультационные услуги, хотя зачастую и не являются точными науками, но предполагают оценку консультации как верной или ошибочной. В последнем случае консультант должен нести гражданско-правовую ответственность, поскольку осознает или должен осознавать имущественные последствия неверной консультации.
По словам Василия Сосновского, в зарубежном законодательстве есть примеры ограничения размера убытков по договору возмездного оказания услуг.
«Так, ст. 698 Гражданского кодекса Кыргызской республики предусматривает, что в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения договора возмездного оказания услуг исполнитель обязан возместить заказчику причиненные убытки в полном объеме, но не свыше двукратного размера предусмотренной договором цены услуги. Представляется, что в российском законодательстве целесообразно закрепить правила ответственности услугодателя», — подытожил он.
