ООО «Истра-Эстейт» признали банкротом в июне 2019 г., конкурсным управляющим был назначен Дмитрий Демкин. В ходе конкурсного производства в январе 2021 г. были реализованы земельные участки общества за 750 млн рублей. Конкурсный управляющий не подал декларацию по налогу на прибыль и не уплатил налог в размере 150 млн рублей, распределив полученные средства между кредиторами и учредителями. После завершения конкурсного производства в 2022 г. налоговая служба обратилась в суд с иском о взыскании убытков с Демкина. Суды трех инстанций отказали в иске, указав на бездействие самой налоговой службы. Налоговая служба в жалобе в Верховный Суд указала, что управляющий обязан был самостоятельно уплатить налог независимо от действий налогового органа. Судья Верховного Суда РФ С.В. Самуйлов передал спор в Экономколлегию, которая отменила акты нижестоящих судов и взыскала с Дмитрия Демкина в пользу ФНС убытки в размере 150 млн рублей (дело № А40-251199/2023).
Фабула
В июне 2019 г. суд признал ООО «Истра-Эстейт» банкротом и утвердил конкурсным управляющим Дмитрия Демкина. В третью очередь реестра требований кредиторов были включены требования Федеральной налоговой службы.
В ходе конкурсного производства на торгах были реализованы 13 земельных участков ООО «Истра-Эстейт» за 750 млн рублей. Сообщение о результатах торгов было опубликовано 18 января 2021 г.
Но КУ не подал декларацию по налогу на прибыль и не уплатил данный налог, перечислив поступившие деньги текущим и реестровым кредиторам. После расчетов в конкурсной массе осталось 388,4 млн рублей, которые конкурсный управляющий перечислил учредителям ООО «Истра-Эстейт».
В мае 2022 г. конкурсное производство было завершено, а в ноябре 2022 г. общество ликвидировали.
В ноябре 2023 г. Межрайонная инспекция ФНС № 15 по Московской области обратилась в Арбитражный суд города Москвы с иском к Дмитрию Демкину о взыскании убытков в размере 150 млн рублей.
Суды трех инстанций отказали в иске. Налоговая служба пожаловалась в Верховный Суд, который решил рассмотреть этот спор.
Что решили нижестоящие суды
Арбитражный суд города Москвы отказал в удовлетворении иска. Суд исходил из того, что по итогам продажи имущества в январе 2021 г. ООО «Истра-Эстейт» получило прибыль и у него появилась обязанность уплатить налог на прибыль не позднее 28 апреля 2021 г.
Однако налоговая служба, осведомленная о получении должником прибыли вследствие участия в деле о банкротстве и опубликования данных о торгах, должна была осуществить действия по принудительному взысканию недоимки.
Суд указал, что налоговая служба обязана была сначала в течение трех месяцев со дня выявления недоимки направить требование об уплате налога, затем в случае неисполнения в течение двух месяцев вынести решение о взыскании и направить поручение в банк.
После этого у налоговой службы было шесть месяцев для подачи заявления о взыскании недоимки в суд. Невыполнение налоговой службой этих обязательных действий исключило возможность взыскания убытков с конкурсного управляющего.
Девятый арбитражный апелляционный суд и Арбитражный суд Московского округа оставили решение без изменения. Суды также указали на недоказанность наличия и размера убытков, сославшись на определение Верховного Суда от 26 августа 2015 г. № 309-ЭС15-9616.
Что думает заявитель
Межрайонная инспекция ФНС № 15 по Московской области в кассационной жалобе указала, что при проведении конкурсного производства управляющий осуществляет полномочия руководителя юридического лица и должен организовывать налоговый учет и отчетность. Для случаев ликвидации юридического лица он обязан провести корректировку налоговых периодов, определить налогооблагаемую базу и принять меры к погашению фискальных обязательств.
Дмитрий Демкин знал о своей обязанности уплатить налог на прибыль после реализации имущества должника. Своим бездействием в виде непредставления налоговой декларации, неуплаты налога и распределения конкурсной массы в пользу участников должника он причинил убытки бюджету в размере 150 млн рублей. Налоговая служба подчеркнула, что налог должен быть уплачен добровольно и самостоятельно вне зависимости от того, предъявлял ли налоговый орган требование о принудительном взыскании недоимки.
Окончание ликвидационной процедуры без совершения указанных действий является противоправным поведением, направленным на уклонение от уплаты налогов.
Что решил Верховный Суд
Судья Верховного Суда РФ С.В. Самуйлов передал спор в Экономколлегию.
ВС напомнил, что согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Организации, являющиеся налогоплательщиками, обязаны уплачивать законно установленные налоги, представлять в налоговый орган налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (ст. 19, 23 НК РФ). Обязанность по уплате налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством обстоятельств и должна быть исполнена в срок, установленный НК РФ (ст. 44, 45, 57 НК РФ).
По общему правилу налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (ст. 52 НК РФ). Российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций, исчисляемую как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (ст. 285 НК РФ).
Полномочия руководителя банкрота осуществляет конкурсный управляющий (ст. 129 Закона о банкротстве). На конкурсном управляющем лежит обязанность по организации налогового учета и представлению в налоговый орган отчетности должника в установленные законом сроки. Конкурсный управляющий при ликвидации банкрота через процедуру конкурсного производства обязан произвести корректировку налоговых периодов до дня государственной регистрации прекращения организации, определить налогооблагаемую базу и принять меры к погашению фискальных обязательств, возникших в период ликвидации.
В рассматриваемом деле конкурсный управляющий Дмитрий Демкин знал о фактической реализации имущества должника ООО «Истра-Эстейт» в конкурсном производстве, формирующей налоговую базу и влекущей обязанность подать декларацию по налогу на прибыль за первый квартал 2021 г., исчислить налоговую базу, определить самостоятельно сумму налога и уплатить этот налог.
Однако Демкин не представил в налоговую службу декларацию, не уплатил налог на прибыль, а распределил конкурсную массу без учета обязательств должника перед бюджетом и заявил о завершении процедуры конкурсного производства. При этом размер конкурсной массы позволял исполнить налоговое обязательство по налогу на прибыль в полном объеме, а должник в итоге был ликвидирован при имевшейся налоговой недоимке. Своим недобросовестным поведением Дмитрий Демкин причинил убытки налоговой службе, указал ВС.
Размер убытков налоговая служба определила как сумму неуплаченного налога на прибыль исходя из цены реализации имущества банкрота и соответствующей ставки налога, что соответствует ст. 286 НК РФ. Поскольку установлен полный юридический состав для взыскания убытков, оснований для отказа в удовлетворении требований налоговой службы у судов не было.
Довод Дмитрия Демкина об отсутствии со стороны налоговой службы активных действий по принудительному взысканию с должника налоговой недоимки несостоятелен, так как он не оправдывает его собственное противоправное поведение по уклонению от уплаты налога, декларируемого, исчисляемого и уплачиваемого добросовестным налогоплательщиком самостоятельно, подчеркнула Экономколлегия ВС.
Итог
ВС отменил акты нижестоящих судов и взыскал с Дмитрия Демина в пользу ФНС убытки в размере 150 млн рублей.
Почему это важно
Бесспорно, конкурсный управляющий обязан организовать бухгалтерский и налоговый учет должника, а также своевременно представлять в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность, равно как и уплачивать налоги, отметила Ольга Мальцева, вице-президент Ассоциации профессиональных арбитражных управляющих «ГАРАНТ».
Поэтому, по ее словам, вина управляющего в этой части не вызывает сомнений. Удивительно, указала она, что ответчик не пытался спорить с размером вменяемых ему убытков, о чем прямо указано в судебном акте ВС РФ, ведь ФНС рассчитала убытки, причиненные, по ее мнению, бюджету, в размере 20% от суммы выручки (т.е. это максимально возможный размер убытков в данном случае). При этом налогооблагаемая база по налогу на прибыль, в силу ст. 247 НК РФ, могла быть уменьшена на величину произведенных и обоснованных расходов, также могли быть учтены и убытки прошлых лет, которые также наверняка имелись. Однако иного расчета налога на прибыль, отличного от расчета выполненного ФНС, управляющий суду не представил. Поэтому ответ на вопрос, а была ли, собственно, прибыль, был разрешен только исходя из доводов ФНС, пояснила она.
Доводы управляющего о бездействии налогового органа не нашли отклика у судей, Коллегия пришла к выводу об отсутствии оснований для назначения выездной налоговой проверки. На мой взгляд, этот вывод суда является весьма спорным, что, конечно, не избавляет управляющего от ответственности за непредставление декларации и неуплату налога. Остается только порекомендовать управляющим быть более внимательными в части корректного исчисления и своевременной уплаты налогов и сборов. А представителей ФНС хочется призвать к более тесному диалогу с управляющими, ведь фактическое своевременное поступление денежных средств в бюджет явно приоритетнее исполнительного листа.
Верховный Суд РФ при вынесении судебного акта руководствовался обязанностью конкурсного управляющего как руководителя организации сдавать налоговые декларации за 2021 г. Вместе с тем, конкурсным управляющим данные действия не были совершены, констатировала Анна Нехина, генеральный директор Юридической фирмы «Лаборатория антикризисных исследований».
В данном случае, исходя из фактуры дела и не зная материалов дела, она полагает, что вина управляющего в части причинения убытков бюджету доказана и выражается в бездействии, а именно в том, что он не сдал декларацию по налогу на прибыль. При этом представляется, что взыскание полной суммы неуплаченных налогов с конкурсного управляющего в качестве способа возмещения убытков не учитывает принцип соразмерности. Ведь даже если бы декларации были своевременно поданы, нет гарантии, что размер налога на прибыль составил бы 150 млн руб.
Расчет налога, по ее словам, был произведен, исходя из позиции ФНС, управляющему не предоставили возможность предоставить контррасчет. Более справедливым подходом было бы установление причинно-следственной связи между бездействием управляющего и реальным ущербом, понесенным бюджетом. Необходимо установить, действительно ли у предприятия имелась задолженность перед бюджетом в заявленном размере, указала она.
Важно, что возложение на управляющего бремени возмещения всей суммы неуплаченных налогов без возможности ее оспаривания может создать прецедент, при котором суды будут применять формальный подход при установлении размера убытков. Данный подход, указанный в определении ВС РФ, идет вразрез с практикой установления реального ущерба, причиненного действиями или бездействием конкурсных управляющих. Таким образом, позиция Верховного Суда, хоть и направлена на защиту интересов государства, требует более взвешенного подхода, учитывающего все обстоятельства дела и принцип соразмерности ответственности. Возврат дела на новое рассмотрение позволил бы установить реальный ущерб, причиненный бюджету, и определить справедливый размер ответственности конкурсного управляющего. Полагаю, что это будет одним из доводов для жалобы в порядке надзора.
Указанный правовой вопрос не является новым, отметил Дмитрий Киселев, старший партнер Компании «Бизнес-Эксперт».
Еще в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 15 июня 2017 г. № 305-ЭС17-1599 по делу № А40-144047/2015, напомнил он, Верховный Суд РФ применительно к налогу на добавленную стоимость (который тогда еще необходимо было уплачивать в процедуре конкурсного производства) указал на обязанность уплаты всех возникших налогов до завершения процедуры банкротства. Как указал тогда Верховный Суд РФ, окончание ликвидационной процедуры без совершения данных действий является неправомерным обходом закона – необоснованным односторонним прекращением налогоплательщиком обязательств перед бюджетом при наличии налогооблагаемой базы, со ссылкой лишь на формальную подачу им заявления (ходатайства) о завершении процедуры ликвидации до истечения налогового периода (календарного года, месяца, квартала).
Будучи осведомленным о необходимости исчислить и уплатить налог, арбитражный управляющий должен осуществить корректировку налогового периода исходя из особенностей, предусмотренных налоговым законодательством на случай ликвидации, уточнил он. Вместе с тем, в данной ситуации является странным тот факт, что налог на прибыль взыскан со всей суммы выручки – 750 244 358,64 руб., как будто балансовая стоимость земельных участков равнялась нулю. Так, в целях налогообложения прибыли согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля относится к объектам, не подлежащим амортизации. Поэтому при продаже налогоплательщик вправе учесть всю стоимость земельного участка, сформированную при его приобретении, по данным налогового учета в составе расходов, подчеркнул он.
При этом если цена приобретения земельного участка с учетом расходов, связанных с его приобретением и реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения. Из открытых источников следует, что балансовая стоимость основных средств ООО «Истра-Эстейт» составляла 1 770 093 000 руб.
Из инвентаризационной описи, размещенной конкурсным управляющим на ЕФРСБ, следует, что балансовая стоимость земельных участков составляла 1 669 791 414 руб. Если допустить, что эта балансовая стоимость земельных участков и есть стоимость приобретения земельных участков, то в результате продажи участка на торгах возникла не прибыль, а убыток в размере 919 547 055 руб. и, соответственно, обязанности по уплате налога на прибыль не возникло. В связи с этим и не было бы оснований для взыскания убытков с арбитражного управляющего. Однако по непонятным причинам конкурсный управляющий не пытался уменьшить размер налоговой базы, на что обратил внимание Верховный Суд РФ.
В целом указанное определение лишний раз обращает внимание на необходимость исчисления и уплаты всех налогов до завершения процедура банкротства, заключил он.
«Коллегия подтвердила наше мнение о том, что в этом деле будет установлено нарушение управляющим публичной обязанности», – поделилась Юлия Кинева, старший юрист Компании «РискИнвест».
Подобный «уклон» практики по налогам, по ее словам, очевиден в недавнее время (см., например, определение СКЭС ВС РФ от 29 июня 2023 г. № 310-ЭС19-11382(2) (на прибыль), от 3 июня 2024 г. № 305-ЭС23-19921 (восстановленный НДС), постановление АС МО от 6 июня 2024 г. № Ф05-4950/2019 и от 30 мая 2024 г. № Ф05-7486/2022 (УСН)), хотя отдельные его предпосылки можно усмотреть и ранее.
По мотивировке определение чем-то схоже с практикой, имевшей место после «устранения правовой неопределенности» в 2021 г. по текущим имущественным налогам при реализации залога: ссылки АУ на то, что детально очередность / порядок уплаты налогов были разъяснены высшим судом лишь после фактов совершения ими бездействия (неподачи декларации и непогашения требований ФНС), не принимались, так как новое регулирование очередности / порядка признавалось основанным на «базовой» обязанности АУ как ЕИО налогоплательщика добровольно подать декларацию и уплатить налог, следующей из НК РФ (см., например, постановление АС МО от 4 июля 2023 г. № Ф05-4960/2018 (отказано в передаче в СКЭС ВС РФ), АС ПО от 29 марта 2022 г. № Ф06-10912/2011).
