Правила обложения банкротов НДС неоднократно менялись: то операции банкрота облагаются НДС в ординарном порядке, то банкрот не платит НДС по части операций, то требования об уплате НДС относятся к текущим, то к зареестровым.

Чехарда правил налогообложения НДС банкротов

Продолжительное время операции по реализации конкурсной массы на торгах не облагались НДС, но учитывались в качестве налогооблагаемых продаж, осуществляемых должником в ходе текущей хозяйственной деятельности, т. е. уже как продолжение конкурсного производства. Наконец, законодатель решил сформулировать окончательное решение: начиная с 2021 года любые хозяйственные операции банкрота перестали облагаться НДС, данное исключение позиционировалось как средство освобождения конкурсной массы от налогового бремени для максимизации удовлетворения конкурсных кредиторов.

Освобождение банкрота от уплаты НДС в силу лексического значения самого термина представляется как некое послабление несостоятельным экономическим субъектам. Будто бы неуплаченные в казну денежные средства будут направлены должником на расчеты с конкурсными кредиторами, которым в итоге достанется все, а бюджету – ничего.

На деле же данное изменение было направлено против практики получения налоговых вычетов покупателями имущества банкрота без сформированного источника для возмещения, т. е. в ситуации, когда банкрот декларирует суммы НДС, но неуплачивает их в связи с недостаточностью средств.

Замок на проходной как итог

Однако реальным последствием изменения стало не столько пресечение непокрытых уплатой налоговых вычетов, сколько создание условий, когда продолжение хозяйственной деятельности в конкурсном производстве стало невозможным, что ударило и по конкурсным кредиторам, и по бюджету.

Количество причин банкротства необъятно, это может быть злоупотребление собственников и менеджмента, или внутригрупповое поручительство, или кассовый разрыв, или сколь угодно много обстоятельств, не связанных непосредственно с убыточностью бизнеса должника как таковой. Зачастую банкрот оказывается в процедуре несостоятельности, несмотря на то что у него есть условия, достаточные для продолжения текущей хозяйственной деятельности: у него имеются основные средства, запас сырья и квалифицированный штат, чтобы продолжить работу. При этом при достаточной прибыльности хозяйственной деятельности должник сможет покрывать не только текущие расходы, связанные с производством по делу о банкротстве (вознаграждение арбитражного управляющего, оценки, торги и пр.), и сделать процедуру банкротства самоокупаемой, но и сформировать дополнительный источник для расчетов с конкурсными кредиторами.

Увы, освободив банкрота от уплаты НДС, законодатель фактически поставил крест на продолжении хозяйственной деятельности в конкурсном производстве. Для должника, занимающегося реальным производством, а не ритейлом, основными потребителями являются плательщики НДС, которые заинтересованы в приобретении товара у такого же плательщика НДС, дабы реализовать право на вычет входного НДС. Продукция же банкрота, переставшего быть плательщиком НДС, непривлекательна для такого покупателя, только если цены банкрота не меньше цен, предлагаемых плательщиками НДС. По итогу продукция банкрота становится неконкурентноспособной, и банкрот вынужден сворачивать производство.

Тем самым должник не только лишается дополнительного экономического источника для расчетов с кредиторами, но и сталкивается с дополнительными расходами, которые не покрываются доходами от производственной деятельности связаны с ее остановкой. Для обеспечения сохранности имущества и соблюдения правил промышленной безопасности должник несет расходы на консервацию и охрану имущественного комплекса.

Но, пожалуй, главный ущерб имущественным интересам конкурсных кредиторов от освобождения банкрота от уплаты НДС состоит не в лишении текущей выручки и возникновении прямых текущих расходов, а в недополученной прибыли от реализации имущества банкрота. Инвестиционная привлекательность законсервированного производства значительно ниже, чем у бесперебойно функционирующего бизнеса. Приобретая имущественный комплекс банкрота, продолжавшего текущую хозяйственную деятельность, инвестор получает сохранившийся штат сотрудников, который переводится к новому собственнику, обслуженные станки, функционирующую базу контрактов на закупки и сбыт, сформированные запасы сырья. Покупая же предприятие-банкрот, который заморозил бизнес на срок конкурсного производства, который де-факто исчисляется годами, а не месяцами, инвестор, определяя для себя справедливую рыночную стоимость актива, уменьшит его на сумму своих дополнительных денежных вливаний, которые потребуются для перезапуска производства (расконсервацию и обслуживание основных средств, формирование с нуля штата сотрудников, пополнение запасов сырья взамен имеющихся остатков, утративших с годами свои потребительские свойства, и т.д.).

Как итог, якобы сэкономив на уплате НДС, конкурсные кредиторы лишаются источника для покрытия минимальных текущих расходов, вынуждены покрывать текущие расходы за счет своей доли в конкурсной массе , и усиленно ищут покупателя на поросший бурьяном завод. Покупателя, который готов был бы заплатить хоть сколько-нибудь больше стоимости металлолома, в качестве которого можно сдать оставшиеся проржавевшие станки.

Последний гвоздь в крышку гроба текущей хозяйственной деятельности

Если же вдруг маржинальность хозяйственной деятельности банкрота такова, что цена реализации может быть уменьшена на сумму НДС, чтобы конкурировать с продавцами – плательщиками НДС, и конкурсный управляющий и конкурсные кредиторы готовы продолжить бизнес должника, это желание отобьет необходимость восстановления сумм входного НДС, принимавшихся должником до признания его несостоятельным к вычету. Ведь если должник продолжит текущую хозяйственную деятельность, уже не облагаемую НДС, он обязан восстановить полученные ранее вычеты, при том уплатить соответствующие суммы он будет обязан уже по окончанию первого налогового периода, в течение которого состоялась необлагаемая НДС операция.

С формальной точки зрения требование об уплате восстановленных сумм НДС будет относиться к текущим платежам пятой очереди банкрота, что при их существенном размере (а он таков и будет, если это не старое производство, на котором бОльшая часть основных средств самортизирована в ноль) фактически заблокирует расчетный счет должника инкассовым поручением налогового органа, что уже не позволит продолжить хозяйственную деятельность во втором налоговом периоде.

Вместе с тем восстановленный НДС схож с текущим расходом банкрота только датой декларирования, но по своей сути и причине таковым не является.

1

Во-первых, текущий расход должен быть связан с целями конкурсного производства, то есть иметь конечным следствием удовлетворение требований конкурсных кредиторов. Однако его уплата никак не способствует расчетами с реестром, а только пожирает часть выручки должника до расчетов с кредиторами, в результате поражаются их имущественные права.

2

Во-вторых, само денежное требование к банкроту на сумму восстановленного НДС не возникает в связи с каким-то новым обстоятельством в конкурсном производстве, а связано с заявлением права на вычет, состоявшийся до конкурса, и именно от момента возникновения права на вычет должна определяться очередность исполнения данного требования.

3

В-третьих, сам факт банкротства не может формировать налоговый объект, а в ситуации отнесения восстановленного банкротом НДС к текущим платежам единственной причиной возникновения этого налогового обязательства становится сама процедура несостоятельности.

4

В-четвертых, отнесение восстановленного НДС к текущим платежам банкрота, покрываемым по результатам процедуры несостоятельности, как правило, в полном объеме, фактически ведет к двойной уплате НДС в связи с реализацией одних и тех же товаров: ведь приобретатель имущества банкрота не вправе принять к вычету входной НДС и при его последующей реализации повторно уплатит НДС, который ранее восстановил банкрот в качестве текущего платежа.

К настоящему моменту существует спорадическая судебная практика, допускающая субординацию восстановленного НДС из числа текущих платежей в реестровые или зареестровые. Остается надеяться, что, когда подобный спор доберется до Верховного Суда РФ, последний согласится с допустимостью понижения очередности соответствующих требований об уплате обязательных платежей в интересах конкурсных кредиторов и тем самым не перечеркнет возможность продолжения хозяйственной деятельности банкрота.

Перемен требуют наши банкроты

В нынешних экономических условиях количество банкротств, сколько плотин в виде моратория на банкротство не возводи, будет увеличиваться, и для поддержки отечественного производителя и снижения социальной напряженности из-за массового высвобождения персонала банкротов необходимо продолжение хозяйственной деятельности в конкурсе, для чего следовало бы в очередной раз пересмотреть правила налогообложения несостоятельных налогоплательщиков, возвратив обложение НДС текущих хозяйственных операций банкротов в ординарном порядке.

Над материалом работали:

Алексей Майстренко
старший юрист Консалтинговая группа «РКТ»