Конституционный суд РФ отказал обществу «Бизнес Лидер» в рассмотрении жалобы на норму об НДС при банкротстве. Заявитель пытался оспорить освобождение операций банкротов от налога на добавленную стоимость. Судьи указали на дискрецию законодателя в определении объектов налогообложения. Ранее КС уже признавал такое изъятие соразмерным и не нарушающим права покупателей. Контрагенты банкротов должны сами оценивать риски и учитывать возможные изменения цены договора.
Фабула
Конституционный суд РФ отклонил жалобу общества «Бизнес Лидер». Заявитель оспаривал конституционность подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ. Данная норма освобождает от налога на добавленную стоимость операции по реализации товаров и услуг должников, признанных банкротами, включая продукцию, созданную после признания несостоятельности.
Ранее Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда РФ отказала обществу «Бизнес Лидер» в удовлетворении иска к контрагенту. Компания потребовала обязать партнера представить надлежащим образом оформленные акты и счета-фактуры с указанием налога по договору аренды недвижимости. Суды пришли к выводу, что операции контрагента не признаются объектом обложения, поскольку он был признан банкротом, а требование выставления документов с налогом незаконно.
Что сказал заявитель
По мнению заявителя, оспариваемое законоположение противоречит статьям 1, 7, 15, 19, 34, 35 и 46 Конституции РФ. Общество «Бизнес Лидер» указывало, что освобождение операций банкротов от налога влечет негативные последствия для контрагентов. Партнеры рассчитывали на возможность применения налоговых вычетов при вступлении в договорные отношения еще до признания должника несостоятельным.
Что решил Конституционный суд
Конституционный суд напомнил, что федеральный законодатель при налоговом регулировании связан принципами равенства и справедливости, но располагает достаточной свободой усмотрения. Законодатель самостоятельно определяет состав налогоплательщиков и объекты обложения, а также основания освобождения от уплаты сборов.
В главе 21 Налогового кодекса РФ установлены правила исчисления налога на добавленную стоимость с учетом его экономической природы. Статья 146 определяет объекты налогообложения и перечень операций, которые ими не признаются. Подпункт 15 пункта 2 статьи 146 исключает из базы реализации банкротов, включая товары и услуги, произведенные в процессе деятельности после признания несостоятельности.
Конституционный суд РФ ранее указывал в Постановлении от 19.12.2019 № 41 П, что изъятие операций банкротов из объекта обложения не является избыточным ограничением. Исключение возможности применения покупателем права на налоговый вычет не нарушает его права. Законодатель действует в рамках дискреции для соблюдения баланса частных и публичных интересов, включая интересы кредиторов банкрота.
Контрагенты банкротов вправе самостоятельно оценивать условия договора и согласовывать действия с нормами законодательства. Покупатели могут учитывать специальные оговорки о возможности пересмотра цены договора при изменении обстоятельств. Такие обстоятельства могут не признаваться безусловными основаниями для изменения положений договора, включая исключение операций из объекта обложения.
Итог
КС отказал обществу «Бизнес Лидер» в принятии жалобы к рассмотрению.
Почему это важно
КС РФ подтвердил, что пп. 15 п. 2 ст. НК РФ, исключающий операции по реализации товаров (работ, услуг) должников-банкротов из объекта обложения НДС, направлен на соблюдение баланса частных и публичных интересов, в том числе интересов кредиторов лица, признанного банкротом, указывает Денис Саблуков, руководитель практики реструктуризации и банкротства компании Sudohod. Контрагенты банкротов, решая вопрос о вступлении в договорные отношения, вправе самостоятельно оценивать условия договора и учитывать возможность пересмотра цены в случае изменения обстоятельств, в том числе в случае исключения совершаемых операций из объекта обложения НДС.
Выводы Конституционного суда направлены на обеспечение стабильности и предсказуемости налоговых последствий при банкротстве. Суды всех инстанций, отказывая ООО «Бизнес Лидер» в удовлетворении иска об обязании контрагента-банкрота выставить счета-фактуры с выделенной суммой НДС, действовали в полном соответствии с правовой позицией КС РФ, сформированной еще в 2019 году и подтвержденной в последующих определениях. Наиболее вероятным представляется, что данная позиция КС РФ, основанная на прямых разъяснениях Постановления № 41-П и подтвержденная как Верховным судом, так и самим КС в более ранних определениях, будет сохранять свою актуальность и в дальнейшем.
Таким образом, делает вывод Денис Саблуков, КС РФ в очередной раз подтвердил обоснованный подход, согласно которому операции по реализации товаров (работ, услуг) должников-банкротов не являются объектом обложения НДС, а контрагенты таких должников не вправе требовать выставления счетов-фактур с выделенной суммой налога. Это правило направлено на соблюдение баланса частных и публичных интересов, в том числе интересов кредиторов лица, признанного банкротом, и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителей. Контрагенты банкротов не лишены возможности защитить свои интересы через договорные механизмы — например, путем включения в договор специальных оговорок о возможности пересмотра цены в случае изменения налогового режима.
Конституционный суд последовательно придерживается своей позиции, сформулированной еще в Постановлении от 19.12.2019 № 41-П. Указанным Постановлением № 41-П суд, с учетом баланса интересов и принимая во внимание цель законодателя — защиту прав кредиторов должника-банкрота, — КС констатировал, что исключение операций банкрота из объекта обложения НДС не может рассматриваться как нарушающее конституционные права контрагентов банкрота. Данный подход представляется обоснованным и действительно учитывающим баланс интересов всех сторон, поскольку контрагенты при заключении сделок не лишены возможности предусмотреть пересмотр цены договора в случае признания одной из сторон банкротом.
Людмила Белобрагина, ведущий юрист практики «Антикризис и банкротство» юридической компании «Лемчик, Крупский и партнеры», считает, что Определение № 1251-О не стоит называть разъяснением новых правил: это отказное определение. Суд в нем держится линии, которая сложилась после Постановления № 41-П от 19.12.2019 и законодательной правки 2021 года, окончательно выведшей из-под НДС всю деятельность должника-банкрота, а не только продажу конкурсной массы.
Логика КС РФ выстроена вокруг дискреции законодателя: устанавливая изъятия из объекта налогообложения, он соблюдает баланс частных и публичных интересов, включая интересы кредиторов должника, и само по себе это не нарушает права контрагента. Ответ заявителю сводится к тезису, который КС повторяет не первый год (определения 2021-го и 2023 годов): оценивать налоговый риск сделки и закладывать в договор оговорку о пересмотре цены — забота самого контрагента, а не основание оспаривать норму.
Аргумент убедителен, когда сторона осознанно входит в отношения с уже действующим банкротом, добавляет Людмила Белобрагина. Но в большинстве подобных дел, как и в этом, банкротство наступает в ходе исполнения договора: на момент его заключения контрагент платежеспособен, и предвидеть исчезновение НДС невозможно. При этом с точки зрения банкротной практики, режим вполне разумен: освобождение операций должника от НДС снимает лишнее налоговое администрирование в процедуре и работает на конкурсную массу — средства распределяются между кредиторами, а не уходят в бюджет в обход очередности.
Для применения на практики Людмила Белобрагина считает целесообразным выделить три вывода:
Понуждать банкрота выставить счет-фактуру с НДС бессмысленно: даже ошибочно выставленная первичная документация не создает устойчивого права на вычет.
Проверка контрагента на предмет банкротных рисков превращается из добросовестной формальности в обязательный элемент налогового комплаенса.
В долгосрочных договорах (аренды, поставки, подряда) стоит заранее определять механизм пересчета цены на случай утраты контрагентом статуса плательщика НДС, чтобы не повторить путь «Бизнес Лидера».
Революции это определение, по мнению Людмилы Белобрагиной, не совершает, но лишний раз напоминает: риск потери вычета при работе с проблемным контрагентом определяется на стадии согласования договора.
Рассматриваемое Определение КС РФ от 29.04.2026 № 1251-О содержит несколько выводов, которые, по мнению советника юридической фирмы «Легикон-Право» Алексея Некрасова, имеют важное практическое значение для бизнеса в налоговых правоотношениях в случае, если при длящихся гражданско-правовых отношениях происходят изменения, влияющие на налоговые обязательства сторон договора.
С точки зрения ООО «Бизнес Лидер», отсутствие объекта обложения НДС (в силу подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ) реализации товаров (работ, услуг) компании — после признания ее банкротом и при продолжении должником осуществления хозяйственной деятельности — влечет негативные последствия для его контрагентов (в данном случае для ООО «Бизнес Лидер»), рассчитывавших при вступлении в договорные отношения до признания его банкротом на возможность применения вычетов по НДС.
По сути, спор возник о том, насколько справедливо освобождать должника от обязанности по начислению и уплате НДС в процедуре банкротства, если до признания банкротом этот должник, осуществляя ту же деятельность, начислял НДС, а его контрагент мог принять этот НДС к вычету, уменьшив тем самым свои налоговые обязательства перед бюджетом на сумму предъявленного ему НДС. А уже после начала процедуры банкротства получается, что контрагент должника лишается такой возможности, так как у него нет входящего НДС, поскольку у должника не объема обложения НДС.
Алексей Некрасов обращает внимание: КС еще раз подтвердил, что федеральный законодатель при осуществлении налогового регулирования располагает достаточной свободой усмотрения при установлении не только параметров основных элементов налога (в том числе состава налогоплательщиков, объектов налогообложения и прочих), но и основания и порядка налогообложения. Реализуя свои права, федеральный законодатель в 2020 году внес очередные изменения в подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ, предусмотрев освобождение от НДС товаров (работ, услуг), изготовленных и (или) приобретенных (выполненных, оказанных) в процессе осуществления хозяйственной деятельности после признания должников банкротами.
КС в Определении № 1251-О прямо указал на поддержку ранее высказанной позиции, что нельзя считать избыточным ограничением прав покупателя этого имущества только по причине изъятия самой операции по реализации имущества должников, признанных банкротами, из объекта обложения НДС и невозможности применить покупателем права на налоговый вычет. Ранее в Постановлении от 19.12.2019 № 41-П (приведено в рассматриваемом определении КС РФ) КС уже признавал подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ конституционным.
Неконституционным данный подпункт был признан указанным Постановлением КС РФ лишь в той мере, в какой неопределенность его нормативного содержания не обеспечивала в правоприменительной практике его единообразного понимания во взаимосвязи с законодательством РФ о банкротстве при применении налогового вычета по НДС в случае приобретения имущества у лица, признанного банкротом.
Именно после Постановления № 41-П подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ и был изложен в новой редакции — чтобы устранить выявленную Конституционным судом правовую неопределенность.
КС в Определении № 1251-О (со ссылкой на Определения КС от 19.10.2021 № 2134-О и от 14.11.2023 № 3014-О) отметил, что действия законодателя в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов, в том числе и кредиторов банкрота, сами по себе не могут рассматриваться как нарушающее конституционные права его контрагентов. В указанных актах № 2134-О и № 3014-О суд рассматривая наличие оснований для одностороннего изменения условий длящихся договоров в связи с изменениями законодательства РФ, сформулировал правила о том, что участники гражданского оборота, решая вопрос о вступлении в договорные отношения, вправе, исходя из принципа свободы договора, самостоятельно оценивать условия договора (в частности, касающиеся его цены) и учитывать наличие в нем специальных оговорок относительно возможности пересмотра цены в случае изменения обстоятельств, которые не признаются законодательством безусловными основаниями для изменения договора.
В целом, резюмирует Алексей Некрасов, такая позиция КС РФ, с одной стороны, ужесточает налоговую дисциплину за счет минимизации возможностей изменения модели последующего поведения в связи с возникновением обстоятельств, относящихся к публичной сфере, в том числе банкротство поставщика (исполнителя), а, с другой стороны, дает возможность предпринимателям гибко структурировать условия договорных конструкций, повышая тем самым требованиям к принимаемым решения и ответственность за их реализацию.
