ООО «Спецстрой ДВ» (подрядчик) обратилось в суд с иском к ООО «Амурсвязьсервис» (заказчик) о взыскании 10,9 млн рублей долга и неустойки по договору подряда, считая, что выполненные работы подлежат оплате. Суд первой инстанции удовлетворил иск в полном объеме, включая НДС сверх твердой цены договора. Впоследствии ООО «Спецстрой ДВ» инициировало банкротство ООО «Амурсвязьсервис». Наталья Сенько и Дмитрий Филимонов, привлекаемые к субсидиарной ответственности по долгам «Амурсвязьсервиса», обжаловали решение суда первой инстанции. Суды апелляционной и кассационной инстанций посчитали, что цена договора уже включает в себя НДС и не может быть увеличена, в связи с чем взыскали долг в размере 9 млн рублей. ООО «Спецстрой ДВ» пожаловалось в Верховный суд РФ, настаивая на необходимости взыскания НДС сверх цены договора. Судья Верховного суда РФ А.А. Якимов счел доводы жалобы заслуживающими внимания и передал спор в Экономколлегию (дело А04-6134/2021).
Фабула
ООО «Спецстрой ДВ» (подрядчик) и ООО «Амурсвязьсервис» (заказчик) заключили договор подряда на проведение восстановительных работ на объекте «Гильчинская осушительная система» стоимостью 9,5 млн рублей без НДС. Посчитав, что работы выполнены, но не оплачены, ООО «Спецстрой ДВ» обратилось в Арбитражный суд Амурской области с иском о взыскании с ООО «Амурсвязьсервис» 10,9 млн рублей, включая 10,9 млн рублей долга и 56,7 тыс. рублей неустойки.
Суд первой инстанции 22 марта 2022 года удовлетворил иск в полном объеме. Апелляционный суд, с которым согласился суд округа, 16 июня 2022 года оставил решение суда первой инстанции без изменения.
В дальнейшем ООО «Спецстрой ДВ» инициировало банкротство ООО «Амурсвязьсервис».
Наталья Сенько и Дмитрий Филимонов, в отношении которых ООО «Спецстрой ДВ» подало заявление о привлечении к субсидиарной ответственности по долгам ООО «Амурсвязьсервис», обжаловали решение от 22.03.2022 года в апелляционном порядке. Шестой арбитражный апелляционный суд отменил апелляционное постановление от 16.06.2022 года и изменил решение от 22.03.2022 года, снизив сумму взысканного долга до 9 млн рублей.
Суд указал, что цена договора является твердой, включает в себя НДС и не подлежит увеличению на сумму налога. Арбитражный суд Дальневосточного округа согласился с выводами апелляционной инстанции.
ООО «Спецстрой ДВ» пожаловалось в Верховный суд РФ, который решил рассмотреть этот спор.
Что решили нижестоящие суды
Суд первой инстанции, удовлетворяя иск, исходил из того, что работы выполнены, но не оплачены. При этом суд посчитал, что цена договора не включает в себя НДС, который подлежит взысканию сверх этой цены, сославшись на разъяснения ВАС РФ в информационных письмах от 24.01.2000 года № 51 и от 10.12.1996 года № 9. Апелляционный суд изменил решение суда первой инстанции в части взыскания НДС. Суд указал, что договором установлена твердая цена, которая включает в себя все расходы подрядчика, в том числе по уплате налогов. Апелляционный суд сослался на положения ГК РФ о свободе договора и на конкретные пункты договора подряда.
Суд округа согласился с выводами апелляционной инстанции.
Что думает заявитель
Заявитель указал, что НДС подлежит начислению и взысканию сверх цены договора. Он сослался на п. 1 ст. 168 НК РФ, согласно которому при реализации работ налогоплательщик дополнительно к их цене обязан предъявить покупателю к оплате сумму НДС.
Заявитель также привел разъяснения п. 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 года № 33, указывая, что НДС выделяется из цены только если в договоре прямо не указано, что цена не включает в себя налог.
Кроме того, ООО «Спецстрой ДВ» подчеркнуло, что в процессе исполнения договора у сторон отсутствовали разногласия по поводу порядка начисления НДС, поскольку в материалах дела есть счета и справки, где НДС предъявлялся к оплате отдельной строкой.
При этом в спорный период ООО «Амурсвязьсервис» не было банкротом.
Итог
Судья Верховного суда РФ А.А. Якимов счел доводы жалобы заслуживающими внимания и передал спор в Экономколлегию.
Почему это важно
По словам старшего юриста практики «Антикризис и Банкротство» юридической компании «Лемчик, Крупский и партнеры» Олега Карькова, передача дела на рассмотрение коллегии Верховного суда практически всегда означает отмену обжалуемых судебных актов.
Учитывая п. 17 постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 года № 33, сверх цены договора начислить НДС можно, только если: 1) до заключения договора стороны знали, что цена, о которой договариваются, не включает в себя НДС (это может следовать из деловой переписки, из которой будет видно, что договорная цена не включает в себя НДС и налог нужно будет оплатить сверх этой цены); 2) обязанность доплатить НДС следует из других условий договора. Эта же позиция отражена в п. 30 «Обзора ВС № 1 (2019)»: презюмируется, что цена указана с учетом НДС, если только не доказано, что по условиям договора или из переписки сторон до его заключения не следует, что НДС уплачивается отдельно. Из обжалуемого постановления АС Дальневосточного округа следует, что стороны согласовали цену, специально оговорив, что эта цена НДС не включает. Но далее в договоре стороны указывают, что цена включает в себя все налоги. Применительно к данному делу передача на рассмотрение коллегии означает, что суды указанное противоречие не разрешили. Если по материалам дела данное противоречие ликвидировать не удастся, коллегия отправит дело на новое рассмотрение. Принципиального значения для практики данный спор не имеет. Вряд ли ВС станет менять ранее занятую позицию по вопросу взыскания НДС сверх цены.
Арбитражный управляющий Сергей Домнин отметил, что, по общему правилу, в гражданско-правовых отношениях заказчика и подрядчика сумма НДС является частью цены заключенного между ними договора, которая вычленяется (если иное не следует из условий сделки) из этой цены для целей налогообложения.
Однако в пункте 17 постановления пленума ВАС РФ от 30.05.2014 года № 33 указан ряд параметров, позволяющих отступить от общего правила. При этом все риски ошибок в части указания/неуказания НДС, правильности определения того, относится ли операция к налогооблагаемым или нет, и т.п. относятся на продавца, то есть в данном случае — на подрядчика. Поэтому для правильной квалификации правоотношений и разрешения спора имеют значение следующие обстоятельства. Во-первых, какая система налогообложения применялась сторонами сделки? Анализ судебных актов по делу позволяет прийти к выводу, что заказчик применял УСН (страница 9 решения суда первой инстанции), а подрядчик — общую систему налогообложения, то есть подрядчик по умолчанию должен был уплатить НДС в бюджет. Во-вторых, имеется ли в договоре указание на то, что установленная в нем цена не включает сумму налога? Из судебных актов по делу следует, что цена работ была согласована сторонами в формате «9,5 млн рублей без НДС». На мой взгляд, вопрос трактовки этого условия (вариант №1 — НДС не включен и платится «сверху», вариант №2 — «НДС нет = НДС не платится») будет ключевым для рассмотрения дела и формирования абстрактной правовой позиции ВС РФ.
В-третьих, по словам Сергея Домнина, следует ли из обстоятельств, предшествующих заключению договора, либо из каких-либо его условий, что сумма налога не входит в цену договора?
«Суды апелляционной и кассационной инстанций указали лишь, что условиями договора было предусмотрено, что цена работ является твердой. Поэтому скорее всего, на наличие таких условий никто из сторон не ссылался», — указал он.
Наконец, в-четвертых, подчеркнул Сергей Домнин, нужно ответить на вопрос, выделялась ли сумма НДС отдельной строкой в расчетных и первичных документах, счетах-фактурах?
«На стр. 22 решения суда первой инстанции отмечено, что ключевые первичные учетные документы (акт о приемке выполненных работ, справка о стоимости) содержали выделение суммы НДС отдельной строкой, то есть сверх договорной цены. Правда, скорее всего эти документы были составлены в одностороннем порядке исполнителем и не подписаны заказчиком. При этом в постановлении суда округа от 07.03.2024 по делу приводятся доводы противной стороны со ссылкой на наличие иных первичных документов, исходивших от подрядчика, где сумма НДС уже включалась в твердую цену. Поэтому, на мой взгляд, на новом круге судам будет дана рекомендация внимательней оценить переписку сторон и составленные ими документы», — подытожил он.
Анастасия Дорофеева, юрист коллегии адвокатов «Петербургский Правовой Альянс», отметила, что данный спор по своей сути затрагивает правовую природу налога на добавленную стоимость и поднимает вопрос о том, кто в действительности является налогоплательщиком НДС.
Несмотря на то, что в соответствии с положениями статей 143 и 146 Налогового кодекса налогоплательщиками НДС выступают организации и индивидуальные предприниматели, реализующие товары, работы или услуги, фактическими налогоплательщиками являются заказчики (приобретатели) товаров или работ, облагаемых налогом, что следует из содержания и смысла пункта 1 и пункта 4 статьи 168 НК РФ. Указанная позиция была утверждена еще президиумом ВВАС РФ и с тех пор не претерпевала изменений. В постановлении пленума № 33 от 2014 года ВАС РФ фактически подтвердил свои предыдущие разъяснения относительно природы НДС, указав на то, что сумма налога выделяется из согласованной сторонами цены товара только в том случае, если в договоре нет явного условия о том, что установленная договором цена не включает в себя НДС. Следовательно, при наличии соответствующего условия продавец либо подрядчик начисляет сумму НДС на согласованную цену договора в соответствии с пунктом 4 статьи 164 и статьей 168 Налогового кодекса.
По словам Анастасии Дорофеевой, поскольку в рассматриваемом деле договором подряда было прямо предусмотрено, что стоимость работ указана без учета НДС, заявитель имел полное право взыскать сумму налога с заказчика, несмотря на оговорку о том, что «стоимость работ включает все налоги и расходы подрядчика».
«На мой взгляд, принятый Верховным судом РФ судебный акт не окажет существенного влияния на практику, а лишь подтвердит ранее устоявшуюся позицию относительно природы НДС и фигуры налогоплательщика налога на добавленную стоимость», — пояснила она.
В данном случае должник не находился в процедуре банкротства на момент исполнения договора, в связи с чем вопрос об учете НДС должен разрешаться в общем порядке в зависимости от налогообложения должника. На практике есть проблема, связанная с попытками участников споров не учитывать НДС в ситуациях, если на момент спора должник находится в процедурах банкротства. Очевидно, что практика порочная, о чем вероятнее всего еще раз выскажется ВС РФ. Вместе с тем, судебный акт по данному делу не является прецедентом, поскольку направлен на урегулирование конкретного вопроса, явно выбивающегося из сложившейся судебной практики.
Удивительный спор на стыке налогового, договорного и банкротного права, причем драматичный по своему движению по инстанциям. Апелляция и кассация отказали заявителю, сославшись на легендарный налоговый Пленум № 33, принятый в последний год существования ВАС РФ. Из него можно сделать вывод, что если упоминания НДС в договоре и днем с огнем не сыскать, то налог считается сидящим внутри цены, то есть не подлежащим дополнительному взысканию с заказчика. Однако в данном конкретном деле НДС все-таки упомянут в договоре, хотя и в крайне неудачной формулировке. Однако все же упомянут, что строго формально делает позицию ВАС РФ неприменимой. Вообще обязанность уплаты НДС установлена законом и произвольно отказаться от нее подрядчик не мог, даже если бы написал в договоре не «без НДС», а «вообще не хотим НДС платить». Кроме того, последующая документация выставлялась с НДС и нареканий у заказчика не вызывала. Поэтому существует значительная вероятность, что в данном деле НДС имеет все шансы быть взысканным с должника.
Так, в 2010 году (постановление от 29.09.2010 N 7090/10 по делу N А05-18763/2009) Президиум ВАС РФ отметил, что обязанность по уплате НДС заказчиком предусмотрена налоговым законодательством и подлежит исполнению даже в отсутствие отдельного упоминания об этом в договоре. Причем даже отсутствие строки НДС в счетах-фактурах не послужило основанием для освобождения покупателя от обязанности по уплате налога подрядчику. В то же время в 2014 году (постановление от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость») Президиум сослался на пункт 1 статьи 168 НК РФ, согласно которому «бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки — на продавце как налогоплательщике», исключив правомерность дальнейшего предъявления требований об уплате НДС к покупателю при отсутствии оговорки о возможности изменения условий о цене в договоре или в НПА.
Ангелина Гаврикова, учитывая доводы подрядчика, на которые сослался Верховный суд в комментируемом определении, полагает, что спор будет разрешен в пользу истца.
«Условия о цене договора с недвусмысленным указанием на установление цены без учета НДС, а также отдельная строка с расчетом НДС в подписанных заказчиком спецификациях исключают неосведомленность заказчика о необходимости уплаты налога подрядчику», — пояснила она.
