Определение Верховного суда РФ, принятое по вопросу ответственности за налоговые правонарушения, будет являться универсальным и применяться для всех публично–правовых санкций штрафного характера, отмечают юристы.

МИФНС № 19 по Московской области выявила, что ООО «Престиж» при расчете налогов учитывало не имевшие место факты хозяйственной деятельности по взаимоотношениям с несколькими компаниями. Налоговый орган доначислил компании НДС и налог на прибыль в общей сумме 29,4 млн рублей, а также пени и штраф. «Престиж» обжаловал решение ФНС в суде. Суд первой инстанции отклонил требование компании. Однако апелляционный суд, с которым согласился суд округа, признал незаконным решение налогового органа в части начисления штрафа и пеней с 01.04.2022 года со ссылкой на действие постановления правительства РФ от 28.03.2022 года № 497 о моратории на банкротства. ФНС пожаловалась в Верховный суд, который отменил постановления апелляции и кассации в части применения моратория к штрафу, и оставил в силе решение суда первой инстанции в оспоренной части (дело А41-96819/2022).

Фабула

МИФНС № 19 по Московской области по итогам выездной проверки доначислило ООО «Престиж» НДС и налог на прибыль в общей сумме 29,4 млн рублей, а также пени и штраф.

Основанием для доначисления налогов стали выводы о том, что ООО «Престиж» при расчете налогов учитывало не имевшие место факты хозяйственной деятельности по взаимоотношениям с несколькими компаниями.

ООО «Престиж» обжаловало решение ФНС в суде. Суд первой инстанции отклонил требование компании. Но апелляционный суд, с которым согласился суд округа, отменил решение суда первой инстанции в части отказа признать недействительным оспариваемое решение налогового органа в части штрафа и пени с 01.04.2022 года. В указанной части заявление «Престижа» было удовлетворено, решение от 29.07.2022 № 7 признано недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции было оставлено без изменения.

ФНС пожаловалась в Верховный суд, потребовав признать незаконными постановления апелляции и кассации в части налоговых санкций. ВС решил рассмотреть этот спор. 

Что решили нижестоящие суды

Суды апелляционной инстанции и округа, признавая недействительным решение налогового органа в части пени с 01.04.2022 года и налоговых санкций, учитывали, в том числе, положения постановления правительства РФ от 28.03.2022 года № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами» (далее — постановление правительства РФ от 28.03.2022 года № 497), которым с 01.04.2022 года на территории России сроком на 6 месяцев был введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве.

Также суды учли нормы пункта 1 статьи 63 закона о банкротстве, в силу которых в период моратория не начисляются неустойки (штрафы, пени) и иные финансовые санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей.

Кроме того, суды учли разъяснения, данные в пункте 7 постановления Пленума Верховного суда РФ от 24.12.2020 года № 44 «О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 ФЗ от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»».

Что думает заявитель

Налоговый орган, не согласившись с позицией судов апелляционной инстанции и округа в части налоговых санкций, в том числе, указал, что мораторий, введенный постановлением правительства РФ от 28.03.2022 года № 497, не может распространяться на полномочия налоговых органов по привлечению к налоговой ответственности по главе 16 НК РФ.

Что решил Верховный суд

Судья ВС Д.В. Тютин счел доводы жалобы заслуживающими внимания и передал спор в Экономколлегию.

ВС не согласился с выводами судов апелляционной и кассационной инстанций о неправомерности привлечения ООО «Престиж» к ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в период действия моратория на банкротство.

Верховный суд указал, что налоговые штрафы, в отличие от гражданско-правовых неустоек, являются мерами публично-правовой ответственности. Их основная цель — предупреждение налоговых правонарушений, как самим нарушителем, так и другими лицами. Эта цель установлена в ч. 1 ст. 3.1 КоАП РФ в качестве общего правила для всех видов публичной ответственности.

Ссылки судов на положения закона о банкротстве о запрете начисления финансовых санкций в период моратория ошибочны. Из разъяснений, данных в п. 7 постановления Пленума ВС РФ от 24.12.2020 года № 44, не следует, что частные субъекты освобождаются в это время от публично-правовых штрафов.

Иной подход, по мнению Верховного суда, привел бы к нарушению принципа равенства всех перед законом, закрепленного в ч. 1 ст. 19 Конституции РФ. У организаций, к которым применяется мораторий, возникли бы неоправданные преимущества.

Верховный суд сослался на правовую позицию Конституционного суда РФ, выраженную в определении от 27.10.2022 года № 2792-О. В нем указано на непрерывность полномочий уполномоченных органов по привлечению к публично-правовой ответственности независимо от введения процедур, предусмотренных законодательством о банкротстве. Аналогичный подход содержится в п. 7 Обзора судебной практики по делам о банкротстве, утв. Президиумом ВС РФ 20.12.2016 года.

Таким образом, Верховный суд признал, что нормы закона о банкротстве не ограничивают право налоговых органов штрафовать налогоплательщиков за налоговые правонарушения в период моратория на банкротство. Данный мораторий распространяется только на гражданско-правовые санкции, но не затрагивает меры публичной ответственности. 

Итог

ВС отменил постановления апелляции и кассации в части признания недействительным решения МИФНС № 15 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа, и оставил в силе решение суда первой инстанции в указанной части.

Почему это важно

Елена Мякишева, адвокат юридической группы «Яковлев и Партнеры», отметила, что изложенная в данном определении позиция ВС РФ ожидаема. 

Действительно, имела место судебная практика, когда суды, руководствуясь «банкротным» мораторием, признавали недействительными решения налоговых органов в части начисления не только пени, но и штрафа. Иногда даже налоговые органы не оспаривали соответствующие судебные акты (например, дело № А81-280/2023). Но большинство судов исходило из того, что под мораторий подпадает только пеня (например, дело № А60-2686/2023), и, в принципе, при заявлении налогоплательщиком соответствующего довода в суде, налоговые органы самостоятельно корректировали свои решения в части пени. Определение ВС РФ не сделает какого-то переворота в судебной практике по данной категории споров, так как большинство нижестоящих судов придерживалось данной точки зрения. Суды указывали, что мораторий не подлежит применению к штрафам, поскольку они не подпадают под понятие финансовых санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение соответствующих денежных обязательств и обязательных платежей (акцессорное обязательство), а представляют собой меры публично-правовой ответственности. Вместе с тем, определение поставит точку в данном вопросе и снимет возможные сомнения нижестоящих судов и участников споров.

Елена Мякишева
адвокат Юридическая группа «Яковлев и Партнеры»
«

Анна Мухина, юрист банкротного направления юридической фирмы VEGAS LEX, отметила, что в рассматриваемом определении Верховный суд РФ для принятия решения руководствовался телеологическим толкованием норм права и сопоставил (1) цель введения моратория на возбуждение дел о банкротстве, которая заключается в обеспечении стабильности экономики в исключительных случаях, а также (2) цель назначения публично-правовых санкций штрафного характера, которая состоит в предупреждении совершения новых правонарушений, как самим правонарушителем, так и другими лицами.

В результате анализа предназначения вышеуказанных институтов, приняв во внимание непрерывность полномочий налогового органа по реализации властных полномочий в период процедур банкротства, Верховный суд РФ пришел к выводу о неприменении моратория на возбуждение дел о банкротстве к налоговым санкциям. Подобная позиция еще до принятия рассматриваемого определения находила отражение в судебной практике. К примеру, в постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2023 по делу № А57-1494/2023 указано, что «мораторий на применение финансовых санкций […] не освобождает от обязанности по уплате налогов и ответственности за правонарушения публично-правового характера». С указанным выводом нельзя не согласиться. Полагаю, что настоящее определение Верховного суда РФ, принятое по вопросу ответственности за налоговые правонарушения, будет являться универсальным и применяться для всех публично–правовых санкций штрафного характера.

Анна Мухина
юрист практики Банкротного направления Юридическая компания VEGAS LEX
«

По мнению руководителя банкротной практики юридической компании «Центральный округ» Александра Тархова, вывод ВС крайне важен для практики как напоминание о том, что «банкротный» мораторий не является панацеей для нарушителей налогового законодательства и не прекращает полномочия соответствующих органов по привлечению таких нарушителей к ответственности.  

Введение моратория имеет цель обеспечить стабильность экономики через оказание поддержки хозяйствующим субъектам. Это, отнюдь, не предполагает, что защищаемое мораторием лицо освобождается от ответственности за нарушение законодательства и от принятия к нему мер взыскания в порядке, установленном Налоговым кодексом. В данном деле налоговым органом было установлено, что общество умышленно применяло схему для получения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль путем создания фиктивного документооборота. Следовательно, применение к обществу «поблажек» в виде положений о моратории являлось несправедливым.Подход же, занятый апелляционным и окружным судами, по сути, частично освобождал бы общество-нарушителя от ответственности с помощью механизма, имеющего иную цель, нежели поощрение нарушения налогового законодательства.

Александр Тархов
руководитель банкротной практики Юридическая компания «Центральный округ»
«

Дмитрий Якушевский, ведущий юрист Intana Legal, отметил, что позицию ВС РФ не следует расценивать как «пробюджетную», напротив, выводы постановления СКЭС ВС РФ последовательно и ожидаемо напоминают о генеральной линии любых нормативно-правовых привилегий, в том числе обусловленных внешними обстоятельствами, об их предоставлении при условии отсутствия злоупотребления или неправомерного умысла в поведении адресата мер поддержки.

В продолжение темы нельзя не вспомнить постановление Конституционного суда № 50-П об исключении штрафных санкций, доначисленных по результатам мероприятий налогового контроля, из размера субсидиарной ответственности контролирующего должника лица. Очевидно сохранение баланса процессуальных возможностей в рассматриваемой проблематике.

Дмитрий Якушевский
ведущий юрист банкротной практики Юридическая компания Intana Legal
«

Валерия Нуждаева, старший юрист «Центра по работе с проблемными активами», отметила, что в позиции ВС содержится очень важный, но противоречивый вывод, способный оказать влияние на дальнейшую практику. 

ВС РФ указал, что «... разъяснения (в частности, постановление Пленума Верховного суда РФ от 24.12.2020 № 44) не предполагают, что частные субъекты, на которых распространяется действие моратория, освобождаются от публично–правовых санкций штрафного характера». Неприменение моратория к публично-правовым санкциям, в соответствии с позицией, позволяет предупредить и не допустить совершение новых правонарушений как самим должником, так и иными лицами. ВС РФ таким образом разграничивает санкции на нарушение обязательства перед частным и перед публичным лицом, что не отвечает целям введения моратория и не имеет легального закрепления. При этом нельзя говорить, что ранее суды не высказывали аналогичных выводов. Так, в деле №А70-14633/2022 суды указали на карательный характер штрафных санкций на нарушение порядка и сроков уплаты налогов в связи с чем, для обеспечения неотвратимости ответственности виновного лица, суды не должны применять мораторий. Не исключаю, что в последующих позициях суды сформируют устойчивую практику неприменения моратория к санкциям за нарушение налоговой обязанности.

Валерия Нуждаева
старший юрист Юридическая компания «Центр по работе с проблемными активами»
«

Полагаю, что в данном случае позиция Верховного суда РФ является противоречивой, поскольку суд не только делает разграничение между штрафными санкциями, установленными Налоговым кодексом РФ за просрочку уплаты налоговых и обязательных платежей и штрафными санкциями, начисляемыми при доначислении налогов, но и фактически вводит иное толкование установленного моратория. При этом правовая природа пеней и штрафов по налоговым обязательствам в самом Налоговом кодексе РФ такой градации не подвергнута. В этой связи полагаю, что такое определение Верховного суда РФ направлено на пересмотр возможности применения моратория к налоговым обязательствам вообще вне зависимости от оснований начисления таких штрафных санкций.

Михаил Герман
партнер Юридическая компания «Варшавский и партнеры»
«

Штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ является основным обязательством публично-правовой природы. Такова позиция окружных судов, не применяющих положения моратория к таким штрафам. С политико-правовой точки зрения можно оценить такой подход как верный: мораторий должен защищать субъектов от чрезвычайных обстоятельств в экономике, но не от наказания за умышленные правонарушения. Однако исключение из действия моратория пеней представляется неоправданным и противоречащим разъяснениям Пленума ВС решением. Уплата пеней носит компенсационный характер и является акцессорным обязательством, поэтому мораторий распространяется и на пени в порядке ст. 75 НК РФ. Подобный поворот практики существенно сужает сферу действия моратория, вводя разграничение в регулировании публичных и частных требований. При этом, очевидные основания для такого неравного регулирования отсутствуют.

Роман Семушкин
юрист практики разрешения споров и банкротства Юридическая компания «Инноправо»‎
«

Позиция ВС РФ может существенно повлиять на правоприменительную практику фискального органа по вопросу исчисления штрафов и пеней в отношении налогоплательщиков, касаемого периода действия моратория. Положения постановления Правительства РФ от 28.03.2022 № 497, а также закона о банкротстве и разъяснений ВС РФ позволяют сделать вывод о распространении моратория на финансовые санкции, вытекающие из нарушений налогового законодательства. Подобной законодательной инициативой преследовалась цель поддержки бизнеса в сложный для экономики страны период времени. Следовательно, в подобной ситуации, если по мнению судебного правоприменителя имеют место сомнения, противоречия и неясности в актах законодательства, то исходя из преследуемой законодателем цели, следует спор разрешать в пользу налогоплательщика.

Виктория Шевцова
адвокат, управляющий партнер Московская коллегия адвокатов «Рубикон» (Rubicon)
«

При спорной ситуации в вопросе применения положений законодательства о моратории и разъяснений судебного органа по вопросам применения законодательства о моратории, разрешать спор было бы правильно в пользу представителя бизнеса, с учетом вложенного законодателем в специальное законодательство смысла и преследуемой законодателем цели поддержки бизнеса.

Павел Иккерт
управляющий партнер Юридическая компания «Иккерт и партнеры»
«